חוזר מס הכנסה 21/2002 בנושא הרפורמה במיסוי בינלאומי
חוזר מס הכנסה 21/2002
בנושא מיסוי בינלאומי והרפורמה במס הכנסה היחידה למיסוי
בינלאומי תכנון ומדיניות משפטית בנושא: הרפורמה במס הכנסה –
11. הוראות מיוחדות
במסגרת
התיקון נוספו הוראות לגבי מקרים מיוחדים שיפורטו להלן:
11.1 שלילת הטבת מס לתושב חוץ אשר בעל שליטה בו הוא תושב ישראל
בתיקון הוסף
לפקודה סעיף 68א אשר קובע תנאים למתן הקלות לתושב חוץ. הסעיף קובע כי חבר בני אדם
תושב חוץ לא יהיה זכאי להטבת מס, הנחה או פטור לפי הפקודה, אשר מוענקים בשל היותו
תושב חוץ, אם תושב ישראל הוא בעל שליטה בו (בתושב החוץ), או אם הנהנה או הזכאי
לפחות ל- 25% מההכנסות או מהרווחים הוא תושב ישראל.
"בעל שליטה"
מוגדר כמי שמחזיק במישרין או בעקיפין ב - 25% לפחות באחד מאמצעי השליטה בחברה .
לדוגמה: סעיף 97(ב2) אשר הוסף לפקודה קובע כי "תושב חוץ פטור ממס על רווחי הון במכירת
ניירות ערך הנסחרים בבורסה". אם ידוע כי לחברה תושבת חוץ יש בעל מניות שהוא תושב
ישראל ואשר מחזיק 30% מהזכויות בה, הרי שהפטור האמור לא יינתן.
11.2. "מס יציאה" לגבי רווחי הון ומכירת זכויות שהוענקו לפי סעיפים 3(ט) ו-102
סעיף 100א
שהוסף לפקודה בא לתת מענה לסיטואציה הבאה:
תושב ישראל
מחזיק בנכס מחוץ לישראל. אם יימכר הנכס בעודו תושב ישראל, הרי שיתחייב לגבי מכירה
זו בישראל עפ"י סעיף 89(ב)(1). לעומת זאת, אם יהפוך אותו תושב ישראל לתושב חוץ ורק
לאחר מכן ימכור את אותו נכס, הרי שלא תהיה חבות במס בישראל שכן המוכר הוא תושב חוץ
ולנכס הנמכר אין קשר לישראל.
סעיף
100א(א) קובע: "נכס של אדם תושב ישראל שחדל להיות תושב ישראל, ייחשב כנמכר ביום
שלפני היום שבו חדל להיות תושב ישראל".
במקרה כאמור
ישולם המס כאילו נמכר הנכס-עפ"י שווי השוק שלו. בפני אותו אדם עומדת אפשרות נוספת:
לא לשלם את המס במועד שינוי התושבות אלא במועד המימוש (מכירת הנכס בפועל). יובהר כי
בחלופה זו לא נדחה מועד ארוע המס,אלא מועד התשלום. למרות שמועד ארוע המס לא
השתנה, חישוב רווח ההון הריאלי הוא שונה.
במועד
המימוש ישולם המס על חלק רווח ההון הריאלי שהוא חלק יחסי לתקופת החזקת הנכס בעת
היותו תושב ישראל. רווח ההון הריאלי במקרה זה יחושב מיום הרכישה המקורי ועד יום
המכירה בפועל.
דוגמה:
מחירו
המקורי של נכס הוא 100 ש"ח, הנכס הוחזק 3 שנים ונמכר תמורת 700 ש"ח (הנח/י
אינפלציה אפס). המוכר הפך לתושב חוץ שנתיים לפני שמכר את הנכס ולא שילם את המס
באותו מועד. בדוגמה זו, "חלק הרווח החייב" הוא 200 ש"ח: רווח ההון הריאלי מוכפל ב-
1/3. (1/3 היא תקופת ההחזקה מיום הרכישה ועד ליום ההפיכה לתושב חוץ מחולק בתקופה
שמיום הרכישה ועד ליום המימוש). הסעיף רלוונטי בעיקר כאשר הנכס נמצא מחוץ לישראל
וזאת מאחר ואם הנכס נמצא בישראל, גם אם מדובר בתושב חוץ המכירה חייבת בישראל, בכפוף
להוראות אמנה. סעיף 100א(ג) קובע כי במקרה שבו מכירת הנכס חייבת במס בישראל במועד
המימוש, ישולם המס בשל רווח ההון עפ"י הכללים הרגילים לחישוב רווח הון. בסעיף 100א
קיימת הגדרה לנכס: "לרבות מניות וזכויות שהוענקו כאמור בסעיפים 3(ט) ו- 102" ולפיכך
הסעיף יחול גם לגבי אופציות ומניות שקיבל מי שהיה תושב ישראל והפך לתושב חוץ בעודו
מחזיק (במישרין או ע"י נאמן) באותן זכויות.
11.3. "קיפול מבנים" - העברת נכסים מחברה תושבת חוץ לחברה תושבת ישראל (חברות
אחיות)
בכדי לעודד העברת נכסים ופעילויות מחו"ל לישראל, נקבעו שתי הוראות:
 |
הוראת
שעה - נקבע כי בשנות המס 2003 ו- 2004 ייווסף לפקודה סעיף 104ב(ז) אשר קובע כי
חברה תושבת חוץ המעבירה את כל נכסיה לחברה תושבת ישראל שהיא חברה אחות [בעלי
הזכויות בחברה המעבירה ובחברה הקולטת זהים], לא תחוייב במס עפ"י הפקודה, בתנאי
שהתקיימו תנאים והגבלות שיקבע שר האוצר לעניין זה. |
|
|
הוסף
לסעיף 104ג(ו) (אשר דן בהעברת מניות המוחזקות ע"י חברה בת לבעלי מניות יה) סעיף
104ג(ו) אשר מעניק סמכות לשר האוצר לקבוע כי סעיף זה יחול גם על חברות זרות. |
11.4. הוראת שעה לעניין חוק עידוד השקעות הון
נקבע בהוראת
שעה לשנים 2003 עד 2005 כי הכנסה מריבית בשנים האמורות, של חברה בעלת מפעל מאושר
הנובעת מכספי הנפקה מחוץ לישראל, תחשב כהכנסתה מהמפעל המאושר. תנאי לכך הוא שטרם
נעשה שימוש באותם כספים אשר מופקדים במוסד בנקאי זר. משמעות הוראה זו היא מתן הטבה
במס על הכנסות ריבית, בדומה להטבה במס הניתנת להכנסות המפעל המאושר.
|
